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Tax4Cloud: Steuerrechtliche Herausforderungen des Cloud-Computing

22 Oktober, 2013

Cloud Computing in all seinen Facetten ist derzeit eines der meistdiskutierten Themen in der IT-Welt. Sowohl Endnutzer von Cloud-Services als auch deren Anbieter sollten bereits im Rahmen der Planung von Produkten und Projekten die Weichen zur Vermeidung negativer steuerliche Folgen stellen. Für die steuerliche Behandlung ist es maßgebend, um welche Art der Leistung es sich handelt: SaaS – Software as a Service oder IaaS – Infrastructure as a Service.

Nachfolgend werden die wichtigsten steuerlichen Gesichtspunkte aus dem Ertragsteuer- und Umsatzsteuerrecht sowie dem steuerlichen Verfahrensrecht rund um das Thema Cloud Computing kurz dargestellt.

Betriebsstätte und beschränkte Steuerpflicht

Nach den Grundsätzen des internationalen Steuerrechts werden nichtansässige Unternehmen insbesondere dann in einem Land (beschränkt) steuerpflichtig, wenn sie dort eine Betriebstätte begründen.

Die Begründung einer Betriebsstätte ist bei Cloud-Services im Einzelfall sowohl auf Seiten des Anbieters von IaaS Leistungen (Serviceerbringung durch Infrastruktur im anderen Land / nicht Ansässigkeitsstaat) als auch auf Seiten des Nutzers (Nutzung von Infrastruktur des Anbieters im anderen Land) denkbar.

Neben der beschränkten Steuerpflicht und den damit verbundenen Fragen der Gewinnzuordnung bringt die Begründung einer Betriebstätte immer auch Verwaltungsaufwand mit sich, etwa für die steuerliche Registrierung sowie die Erfüllung der jeweiligen nationalen Compliance-Pflichten.

Quellenbesteuerung bei grenzüberschreitenden Services

Bei grenzüberschreitender Zusammenarbeit im Rahmen von SaaS-Leistungen können sich Anknüpfungspunkte der beschränkten Steuerpflicht ergeben. So könnte ein Nutzer in Deutschland in Abhängigkeit von der Qualifikation der Leistung im Einzelfall verpflichtet sein, Abzugssteuer für den ausländischen Cloud-Dienstleister und dessen Einkünfte aus den erbrachten Services an den deutschen Fiskus abzuführen.

Entsprechende Risiken sind bei allen internationalen Vertragsbeziehungen zu prüfen: Im ersten Schritt sind die Grundsätze von beschränkter Steuerpflicht und der Pflicht zum Quellensteuereinbehalt nach dem jeweiligen nationalen Steuerrecht des Ansässigkeitsstaats des Leistungsempfängers zu beachten. Im zweiten Schritt sind mögliche Einschränkungen dieser Regeln durch ein gegebenenfalls zwischen dem Ansässigkeitsstaat des Leistungserbringers und dem Ansässigkeitsstaat des Leistungsempfängers bestehendes Doppelbesteuerungsabkommen zu prüfen.

Außensteuergesetz: Hinzurechnungsbesteuerung

Betreibt ein Cloud-Serviceprovider sein Geschäft über eine ausländische Tochtergesellschaft, so kommt eine Belastung der im Ausland erwirtschafteten Gewinne mit deutscher Steuer allenfalls dann in Betracht, wenn die erwirtschafteten Gewinne als Dividenden an die deutsche Muttergesellschaft ausgeschüttet werden.

Gemäß den Bestimmungen zur Hinzurechnungsbesteuerung im Außensteuergesetz wird hinsichtlich der ausländischen Gewinne die Abschirmwirkung der ausländischen Tochtergesellschaft jedoch in bestimmten Fällen durchbrochen. Dies löst eine Steuerpflicht in Deutschland aus, ohne dass Dividendenausschüttungen vorgenommen werden.

Dies ist grundsätzlich dann der Fall, wenn die ausländische Tochtergesellschaft in ihrem Ansässigkeitsstaat einer niedrigen Besteuerung unterliegt und die Einkünfte aus von Ihr erbrachten Cloud-Dienstleistungen nicht als „aktive Einkünfte“ im Sinne des Außensteuergesetzes qualifizieren. Während das Kriterium der niedrigen Besteuerung vom Steuersystem des ausländischen Ansässigkeitsstaats abhängt, bedarf die Einordnung der Einkünfte in den Katalog der „aktiven Einkünfte“ im Einzelfall einer genauen Prüfung.

Gewerbesteuerliche Hinzurechnungsvorschriften

Nach den gewerbesteuerlichen Bestimmungen sind dem Gewinn grundsätzlich ein Viertel der Finanzierungsaufwendungen hinzuzurechnen. Dabei werden bestimmten Aufwandsarten – beispielsweise Lizenzen sowie Mieten und Leasingraten – verschiedene Finanzierungsanteile zugewiesen.

Bei Cloud-Dienstleistungen kann ein Bündel aus verschiedenen Leistungsarten gegeben sein. Vor dem Hintergrund der gewerbesteuerlichen Behandlung ist daher bereits bei der Vertragsgestaltung zu beachten, welche Entgeltanteile auf die einzelnen Leistungsarten entfallen. Dies ist maßgebend dafür, ob und in welcher Höhe der entsprechende Aufwandsbestandteil den gewerbesteuerlichen Hinzurechnungsvorschriften unterliegt.

Umsatzsteuerliche Aspekte

Für die umsatzsteuerliche Qualifikation von Cloud-Dienstleistungen sind die Art der Leistung sowie der umsatzsteuerliche Leistungsort maßgebend. Zudem ist zu unterscheiden, ob es sich beim Leistungsempfänger um eine Privatperson (B2C) oder einen umsatzsteuerlichen Unternehmer (B2B) handelt.

Für den Fall von grenzüberschreitenden B2B Leistungen mit in EU-Mitgliedsstaaten ansässigen Vertragspartnern sollte es im Regelfall zur Anwendung des Reverse-Charge Verfahrens kommen. Werden Cloud-Dienstleistungen an einen außerhalb der EU ansässigen Unternehmer erbracht, kann für den Cloud-Dienstleister die Pflicht zur umsatzsteuerlichen Registrierung im Ansässigkeitsstaat des Leistungsempfängers bestehen, ebenso sind gegebenenfalls Rechnungen mit lokaler Umsatzsteuer zu stellen.

Bei auf elektronischem Weg erbrachten B2C Leistungen von Unternehmern aus EU-Mitgliedsstaaten gilt seit 1. Januar 2015 ebenfalls, dass die Leistung dort umsatzsteuerbar ist, wo der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz hat.

Grundsätzlich ist bei der Ortsbestimmung der umsatzsteuerlichen Leistung zu beachten, ob diese gegebenenfalls von einer nicht im Sitzstaat des Unternehmers gelegenen Betriebsstätte erbracht wird. Der umsatzsteuerliche Begriff der Betriebsstätte ist dabei nicht identisch mit dem ertragsteuerlichen Betriebsstättenbegriff.

Elektronische Buchführung und Datenspeicherung im Ausland

Grundsätzlich sind sämtliche Bücher und sonstige Aufzeichnungen der in Deutschland ansässigen Unternehmen in Deutschland zu führen und aufzubewahren. Dazu zählt nicht nur das originäre Buchführungssystem, sondern sämtliche buchführungs- und steuerrelevanten Daten und Aufzeichnungen, wie beispielsweise geschäftliche E-Mails zusammen mit dem E-Mail-System.

Nach den jüngsten Erleichterungen der deutschen Buchführungs- und Aufbewahrungspflichten kann nun ausnahmsweise die digitale Verarbeitung und elektronische Speicherung von Unternehmensdaten außerhalb Deutschlands durchgeführt werden – z.B. durch die Nutzung von Cloud-Anwendungen. Dies erfordert jedoch die vorherige Genehmigung eines begründeten Antrags durch das Finanzamt. Ein entsprechender Antrag muss nicht nur eine detaillierte Beschreibung der elektronischen Buchführungs- und Datenspeicherungsprozesse, sondern auch die exakte Nennung sämtlicher "Orte der Buchhaltung" bzw. der Datenspeicherung beinhalten. Wird dieser Antrag nicht oder zu spät gestellt, können empfindliche Verzögerungsgelder - im Einzelfall bis zu 250.000 Euro - festgesetzt werden.

Datenzugriffsrecht der Finanzverwaltung

Nach deutschem Steuerrecht sind dem Finanzamt – hauptsächlich im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung – auf Verlangen umfangreiche Zugriffsrechte auf die digitalen Buchführungsunterlagen zu ermöglichen. Dabei liegt die Art des Zugriffes im Ermessen des Betriebsprüfers. Obwohl die Zugriffsart der "Datenüberlassung", d.h. die Zurverfügungstellung der gespeicherten Daten auf einem Datenträger, nach wie vor am häufigsten verlangt wird, gewinnt der unmittelbare Zugriff auf die Datenverarbeitungs-Systeme des Steuerpflichtigen durch den Betriebsprüfer an Bedeutung. Entsprechende Möglichkeiten sind deshalb auch in der Cloud vorzuhalten.

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