Region DACH – Deutschland: Mündliche Verhandlung vor dem BFH: Teilwertabschreibung auf eine konzerninterne Darlehensvergabe

30 Mai, 2022

Von Tanja Keser. Die Historie des Falls (neues AZ) I R 15/21 ist aus Verrechnungspreissicht beachtlich, da es nicht alltäglich ist, dass sich das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) mit Verrechnungspreisfragen befasst und dabei gar Aussagen zur materiell-rechtlichen Ebene des BFH-Urteils getroffen hatte (BVerfG vom 4. März 2021, 2 BvR 161/19). 

Die Neuverhandlung vor dem BFH fand in neuer personeller Besetzung des ersten Senats statt, welcher bereits im Oktober 2021 weit beachtete Urteile zu anderen Verrechnungspreisfragen im Bereich konzerninterner Finanzierung gefällt hatte. Diese finden Sie in unserer Ausgabe 52

Sachverhalt

Die deutsche A-GmbH führte mit ihrer 99,98-prozentigen Tochtergesellschaft in Belgien (B N.V.) ein Verrechnungskonto. Die Darlehensgewährung an die B N.V. durch das Verrechnungskonto war nicht besichert und wurde im Streitjahr 2005 mit einem Zinssatz von sechs Prozent verzinst. Am 30. September 2005 vereinbarten die A GmbH und die B N.V. einen Forderungsverzicht gegen Besserungsschein. Die Höhe des Forderungsverzichts betraf den wertlosen Teil des Verrechnungskontos und stand weder von den Gesellschaften zur Diskussion, noch wurde sie von den Gerichten thematisiert.

Vorangegangene Urteile

Nachdem das Finanzamt die Teilwertabschreibung für körperschaft- und gewerbesteuerliche Zwecke auf Grundlage von § 1 Abs. 1 Außensteuergesetz (AStG) außerbilanziell wieder hinzugerechnet hatte, gab das Finanzgericht Düsseldorf (6 K 2095/13 K) der Klägerin basierend auf der sog. Sperrwirkungslehre des BFH Recht: das Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland – Belgien erlaube nur eine Korrektur des Zinssatzes, nicht aber die Korrektur einer Teilwertabschreibung. 

Im Revisionsverfahren (I R 73/16) hatte der BFH dann allerdings überraschend eine Rechtsprechungsänderung eingeläutet, indem er nun feststellte, dass die Fremdüblichkeit einer „Bedingung“ nicht auf den Zinssatz beschränkt sei, sondern auch das Fehlen von Sicherheiten umfasse, die im Urteilsfall fremdunüblich und ursächlich für die Einkommensminderung sei. 

Das BVerfG hob das Urteil aufgrund verfahrensrechtlicher und europarechtlicher Bedenken auf, nahm aber auch zu diversen materiell-rechtlichen Aspekten Stellung.

Position der Finanzverwaltung / des BMF

In der mündlichen Verhandlung am 13. Januar 2022 legten die Finanzverwaltung, der Vertreter des Steuerpflichtigen sowie das Bundesfinanzministerium (BMF), das dem Verfahren beigetreten war, ihre Positionen dar. Die Finanzverwaltung argumentierte, dass – wenngleich dies in den Vorverfahren nicht relevant gewesen war – es erkennbar sei, dass es sich im vorliegenden Fall ökonomisch nur um Eigenkapital handeln könne: Die Bonität der B N.V. sei zu schlecht gewesen und es war auch kein Rückzahlungstermin vereinbart worden. Auch die Unternehmensseite habe dies nicht bestritten. Nur insoweit dies nicht ausreichend in der Vorinstanz festgestellt worden sei, käme eine Rückverweisung in Betracht. 

Der Vertreter des BMF stimmte dieser Auffassung zu und führte weiter aus, dass auch ein höherer Zinssatz nichts daran ändere, dass es sich ökonomisch um Eigenkapital handle. Ein fremdüblicher Zinssatz könne nur für eine kreditwürdige Gesellschaft ermittelt werden, was hier nicht der Fall war. Eine Risikokompensation in Form eines höheren Zinssatzes könne nicht so weit gehen, dass nicht kreditwürdige Gesellschaften Zinssätze in „sittenwidriger“ Höhe zahlen müssten. Ein Abstellen auf einzelne Risikokapitalgeber käme auch nicht in Betracht, da das Wort „fremdüblich“ eine tatsächliche „Üblichkeit“ der Transaktion erfordern solle und damit nicht auf seltene oder extreme Ausnahmen abgestellt werden sollte. Eine Korrektur der Teilwertabschreibung sei daher auf Grundlage von § 1 Abs. 1 AStG zulässig. 

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Position des Steuerpflichtigen

Der Vertreter des Steuerpflichtigen argumentierte, dass auch eine Teilwertabschreibung auf ein eigenkapitalersetzendes Darlehen im Streitjahr abzugsfähig gewesen wäre und auch nur ein Teil des Verrechnungskontos als eigenkapitalersetzend angesehen wurde. Diese Aufteilung hatte auch das FG nicht in Frage gestellt. 

Es wurde mehrfach betont, dass der Fall nicht an die Tatsacheninstanz zurückzuverweisen sei, da in der damaligen mündlichen Verhandlung der Sachverhalt ausreichend erörtert worden sei, auch in Bezug auf die Fremdüblichkeit des Zinssatzes. Eine weitere Klärung des Sachverhalts sei daher nicht notwendig. Stattdessen sei der Fall dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) vorzulegen. Ohne Anrufen des EuGH könne die Korrektur der Teilwertabschreibung aufgrund europarechtlicher Bedenken nicht durchgeführt werden, wie auch das BVerfG festgestellt hat. 

Aussagen des BFH

Der Vorsitzende Richter ließ durchblicken, dass das Urteil des FG aus Sicht des Senats sehr knapp formuliert sei, und daraus nicht hervorgehe, dass tatsächlich eine Auseinandersetzung mit kritischen Punkten stattgefunden habe. Wenn Feststellungen des FG zu nun relevanten Aspekten fehlen, müsse nachgelegt werden, da es für den BFH nicht ersichtlich sei, was vor dem FG verhandelt worden war. Es sei auch nicht Aufgabe des BFH, den Sachverhalt aufzuklären. 

Indiziell schien der BFH den Ausführungen des BMF folgen zu wollen, dass unter „Marktüblichkeit“ zwar nicht nur „Bankenüblichkeit“ zu verstehen sei, aber dass ein solcher „Markt“, anhand dessen die Fremdüblichkeit zu beurteilen ist, nicht nur aus einem einzelnen „Hasardeur“ bestehen dürfe. 

Fazit und Ausblick

Angesichts der Kritik des BFH an fehlenden oder unsauberen Aussagen des FG Düsseldorf erscheint eine Rückverweisung zur Feststellung relevanter Sachverhalte wahrscheinlich. Europarechtliche Aspekte nahmen hingegen keinen großen Raum in der Verhandlung ein. Vielmehr stellte der BFH fest, dass die Voraussetzungen für eine Vorlage an den EuGH erst beständen, wenn ansonsten die außerbilanzielle Hinzurechnung der Teilwertabschreibung steuerrechtlich erlaubt ist. 

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