USA verabschieden größte Steuerreform seit über 30 Jahren

05 Januar, 2018

US-Präsident Donald Trump setzte mit seiner Unterschrift am 22. Dezember 2017 die größte Steuerreform in den USA seit über 30 Jahren in Kraft. Das Gesetz soll das Steuersystem vereinfachen, Abgaben senken und Arbeitsplätze schaffen. Vor allem die deutliche Senkung des im internationalen Vergleich hohen durchschnittlichen Körperschaftsteuersatzes von 38,9 Prozent (unter Berücksichtigung lokaler Steuern) soll US-Unternehmen im internationalen Wettbewerb stärken.

Unser Experte Kais Mouldi, Partner International Tax Services bei PwC in Hamburg, beleuchtet wesentliche Inhalte des Gesetzes und mögliche Auswirkungen auf deutsche Unternehmen.

Die Eckpunkte im Überblick

Das Reformgesetz sieht einen Körperschaftsteuersatz von 21 Prozent vor, eine deutliche Senkung im Vergleich zum Status quo. Die zuvor vom Repräsentantenhaus vorgeschlagene „Excise Tax“, eine Verbrauchsteuer auf bestimmte Zahlungen von US-Gesellschaften an ausländische verbundene Unternehmen, ist in dem finalen Gesetz nicht enthalten. Stattdessen wurde die vom Senat vorgeschlagene „Base erosion and anti-abuse tax“ übernommen. Bei den Zinsabzugsbeschränkungen sieht die finale Fassung eine moderate Lockerung im Vergleich zu den bisher diskutierten Vorschlägen vor: Die neue 30 Prozent-EBIT(DA)-Regelung ist mit der deutschen Zinsschranke vergleichbar.

Senkung der Steuersätze

Der Körperschaftsteuersatz wird ab dem Jahr 2018 von bisher 35 Prozent auf 21 Prozent gesenkt. Unter Berücksichtigung der durchschnittlichen „state und local tax rates“ sinkt damit die kombinierte Belastung von 38,9 Prozent auf 25,75 Prozent. Konnte man bisher davon ausgehen, dass eine „niedrige Besteuerung“ im Sinne der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (§ 8 Abs. 3 Außensteuergesetz) im Durchschnitt erfüllt gewesen wäre, liegt die effektive Steuerbelastung durch die „Erhöhung“ des Steuersatzes um einen Prozentpunkt nun in vielen Bundesstaaten weiter oberhalb der 25 Prozent-Grenze.

„Ob eine Hinzurechnungsbesteuerung einschlägig sein könnte, muss in jedem Einzelfall gesondert geprüft werden. Von einer planmäßigen Ausübung der nach deutschen AStG-Grundsätzen für die Hinzurechnungsbesteuerung geforderten ‚passiven Tätigkeit‘ in den USA darf man im Regelfall aber wohl nicht ausgehen.“

Kais Mouldi, Partner International Tax Services bei PwC in Hamburg

Sofortabschreibung von Investitionen

In der Zeit nach dem 27. September 2017 bis zum 31. Dezember 2022 sieht das Gesetz eine sofortige volle Abschreibung für Investitionen in qualifizierende abnutzbare Wirtschaftsgüter vor. Der Abzug wird für Anschaffungen ab dem 1. Januar 2023 stufenweise bis zum 31. Dezember 2026 um jährlich 20 Prozentpunkte reduziert.

Einschränkungen des Zinsabzugs

Nettozinsaufwendungen sind nur noch in Höhe von 30 Prozent des „adjusted taxable income“ abziehbar. Für Steuerjahre, die nach dem 31. Dezember 2017 und vor dem 1. Januar 2022 beginnen, wird das adjusted taxable income ähnlich zum EBITDA der deutschen Zinsschranke definiert. In der Folgezeit dürfen Abschreibungen nicht mehr hinzugerechnet werden, wodurch ein höherer Teil der Zinsaufwendungen nicht abzugsfähig sein wird. Steuerpflichtige, deren Bruttoerträge im 3-Jahresdurchschnitt USD 25 Millionen pro Jahr nicht übersteigen, sind von den Zinsabzugsbeschränkungen ausgenommen.

Das Gesetz sieht darüber hinaus die Versagung des Zinsabzugs bei hybriden Gesellschaften oder bei Transaktionen vor, bei denen der korrespondierende Zinsertrag im Ausland nicht besteuert oder bei denen der Zinsaufwand doppelt abgezogen wird. Dies soll auch für Lizenzaufwendungen gelten.

Wechsel zum territorialen Steuersystem und „Toll Tax“

Was es mit dem Wechsel zum territorialen Steuersystem auf sich hat, erläutert PwC-Steuerexperte Kais Mouldi wie folgt:

„Für den Bezug von Auslandsdividenden ist ein Übergang vom bisherigen weltweiten Besteuerungssystem mit Anrechnung der im Ausland gezahlten Steuern zu einem ‚territorialen‘ Steuersystem vorgesehen. Nach 2017 sind von einer US-Gesellschaft empfangene Auslandsdividenden zu 100 Prozent steuerfrei, wenn die US-Gesellschaft innerhalb eines Zeitraums von 731 Tagen für mehr als 365 Tage zu mindestens zehn Prozent an der ausschüttenden ausländischen Gesellschaft beteiligt ist.“

Kais Mouldi, Partner International Tax Services bei PwC in Hamburg

Der Übergang zum territorialen Steuersystem erfordert eine Übergangsregelung für bisher unversteuerte ausländische Gewinne. Es kommt daher zu einer fiktiven Ausschüttung und Einmalbesteuerung bisher thesaurierter ausländischer Gewinne (sog. „toll tax“). Die Einmalbesteuerung betrifft alle bisher unversteuerten earnings & profits (E&P) auf Ebene ausländischer Gesellschaften. Die der Einmalbesteuerung zu Grunde gelegten Steuersätze betragen 15,5 Prozent für liquide Aktiva und 8 Prozent für sonstige Aktiva. Die Steuerbelastung darf auf Antrag über einen Zeitraum von bis zu acht Jahren verteilt werden.

„Base erosion and anti-abuse tax“ (BEAT)

Unter der BEAT wird ein Mindestbesteuerungstest verstanden, der zu einer höheren Steuerlast führt, wenn die US-Bemessungsgrundlage unverhältnismäßig stark durch sogenannte „base erosion tax benefits“ gemindert ist. Hierfür wird eine alternative Bemessungsgrundlage ermittelt, indem bestimmte Aufwendungen an verbundene Unternehmen dem zu versteuernden Einkommen hinzugerechnet werden. Auf die alternative Bemessungsgrundlage wird ab dem Jahr 2019 ein Steuersatz von zehn Prozent angewendet (Erhöhung auf 12,5 Prozent ab 2026). Das Jahr 2018 unterliegt als Übergangszeitraum einem reduzierten BEAT-Steuersatz von 5 Prozent. Wenn die so berechnete Steuer höher ist als die reguläre US-Steuer nach Berücksichtigung bestimmter Anrechnungsbeträge, ist die Differenz zusätzlich zu zahlen.

Besteuerung ausländischer Gewinne („Global Intangible Low-Taxed Income“ - GILTI)

Zur Bekämpfung vermeintlicher Missbrauchsstrukturen, insbesondere des „off-shoring“ von immateriellen Wirtschaftsgütern, sieht das Steuerreformgesetz ab 2018 vor, dass bestimmte ausländische Einkommen, die über eine Routinerendite hinausgehen, in die US-Bemessungsgrundlage einzubeziehen und mit einem effektiven Steuersatz von 10,5 Prozent zu versteuern sind. Dabei erfolgt eine aggregierte Betrachtung aller ausländischen Tochtergesellschaften. Da 80 Prozent der im Ausland gezahlten Steuer angerechnet werden können, greift die Regelung im Allgemeinen erst ab einem durchschnittlichen ausländischen Steuersatz von weniger als 13,125 Prozent. Ab 2026 wird der effektive US-Steuersatz auf das GILTI von 10,5 Prozent auf 13,125 Prozent erhöht.

Sonderabzug für bestimmte Einkünfte aus Geschäftsbeziehungen mit ausländischen Personen („Foreign-Derived Intangible Income“ - FDII)

Für Einkünfte, die eine US-Gesellschaft durch den Verkauf, die Vermietung oder die Lizensierung von (US-)Wirtschaftsgütern an ausländische Personen / Unternehmen erzielt sowie für Dienstleistungen, die an ausländische Personen / Unternehmen erbracht werden, kommt es zu einem 37,5-prozentigen Sonderabzug für Steuerjahre nach dem 31.12.2017 (ab dem 1.1.2026: 21,875 Prozent). Durch den Sonderabzug beträgt die effektive Steuerbelastung auf das FDII 13,125 Prozent (16,406 Prozent ab dem 1.1.2026).

Dazu Kais Mouldi: „Dieser Regelungsmechanismus ist als Anreizsystem und als Gegenpol zum Sanktionsmechanismus GILTI zu sehen. Einkünfte aus Transaktionen mit verbundenen Unternehmen werden allerdings nur erfasst, wenn das Wirtschaftsgut von dem verbundenen Unternehmen am Markt abgesetzt wird. Auswirkungen könnten sich hier beispielsweise auf die ab 2018 in Deutschland anwendbare sog. Lizenzschranke des § 4j EStG ergeben, wenn die Begünstigung des FDII nicht mit dem Nexus-Ansatz der OECD vereinbar ist.“

Schließlich kommt es auch zu Änderungen beim Verlustvortrag. Für Steuerjahre, die nach dem 31.12.2017 beginnen, wird der Verlustrücktrag abgeschafft. Dafür ist ein Verlust nunmehr zeitlich unbegrenzt vortragsfähig, die Verlustnutzung wird aber auf 80 Prozent des zu versteuernden Einkommens begrenzt.

Zeitlicher Effekt der Auswirkungen

Die US Steuerreform hat unmittelbar kurzfristig Auswirkungen auf Konzernabschlüsse. So muss beispielsweise die Bewertung latenter Steuern, die aus dem US-Geschäft resultieren, in der Konzernbilanz an den geänderten Steuersatz angepasst werden. Eine Neubewertung führt zu Einmaleffekten auf den Nachsteuergewinn, die bei Konzernen mit Wirtschaftsjahresende 31.12. bereits das Geschäftsjahr 2017 betreffen.

Neben diesem kurzfristigen Einmaleffekt ist zudem von einem nachhaltigen Effekt der Steuerreform auf die Bilanzen deutscher Konzerne auszugehen. Neben einer zukünftigen Reduzierung des Steueraufwands werden sich auch viele der übrigen Neuregelungen in Konzernabschlüssen widerspiegeln, so beispielsweise durch die beschleunigten Abschreibungsmöglichkeiten.

Ausblick

„Nun geht es für deutsche Unternehmen vor allem darum, die Auswirkungen auf verschiedenste Unternehmensbereiche zu bestimmen und Maßnahmen einzuleiten. Die US-Steuerreform bietet mit ihren Investitionsanreizen Chancen für das US-Geschäft deutscher Unternehmen. Die Steuerreform führt grundsätzlich zu einer Umkehrung der bestehenden Steuersatzverhältnisse zwischen den USA und Deutschland. Allerdings könnten etwa durch die ‚Base erosion and anti-abuse tax‘ oder die Zinsabzugsbeschränkungen auch zusätzliche Belastungen eintreten. Deren Effekte können zum Teil durch Anpassungen von Leistungsbeziehungen, des Geschäftsmodells und der Finanzierungsstruktur abgefedert werden. Konkreter Handlungsbedarf besteht zudem im Rechnungswesen – hier kommt es bereits im Konzernabschluss 2017 zu Effekten. PwC unterstützt deutsche Unternehmen dabei, sich optimal auf die US-Steuerreform einzustellen.“

Kais Mouldi, Partner International Tax Services bei PwC in Hamburg

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